Gehaltsverzicht eines Gesellschafter-Geschäftsführers als steuerpflichtiger Arbeitslohn

Gehaltsverzicht eines Gesellschafter-Geschäftsführers als steuerpflichtiger Arbeitslohn

Gerät eine GmbH in finanzielle Schwierigkeiten und besteht diese aus Sicht des/der Gesellschafter-Geschäftsführers lediglich in einem vorübergehenden Liquiditätsengpass, lassen sich die Geschäftsführer in der Praxis vielfach bestimmte Gehaltsbestandteile – jedenfalls zunächst – nicht auszahlen. Diese gut gemeinte Maßnahme kann zu steuerpflichtigem Arbeitslohn führen, obwohl der Geschäftsführer kein Gehalt bezieht.

Hintergrund

Arbeitslohn ist im Zeitpunkt des sog. Zuflusses im Sinne des § 11 EStG zu versteuern, d.h. der Arbeitgeber ist verpflichtet, Lohnsteuer für Rechnung des Arbeitnehmers bei jeder Lohnzahlung vom Arbeitslohn einzubehalten und an das Finanzamt abzuführen (§ 38 EStG). Maßgeblich für den Zufluss ist die Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht; bei Geldbeträgen ist dies regelmäßig die (Bar-)Auszahlung oder Bankkontogutschrift. Da sich die Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht nach den tatsächlichen Verhältnissen richtet, kann der Zufluss grundsätzlich nicht fingiert werden. Alleine die Fälligkeit eines Gehaltsanspruchs begründet noch keinen lohnsteuerpflichtigen Zufluss. Eine Ausnahme macht die Rechtsprechung hiervon bei beherrschenden Gesellschaftern einer Kapitalgesellschaft. Bei diesen wird angenommen, dass sie über eine von der Gesellschaft geschuldete Vergütung bereits im Zeitpunkt der Fälligkeit verfügen können und ihnen damit entsprechende Einnahmen zugeflossen sind. Allerdings werden von dieser Zuflussfiktion nur Gehaltsbeträge und sonstige Vergütungen erfasst, die die Kapitalgesellschaft den sie beherrschenden Gesellschaftern schuldet und die sich bei der Ermittlung ihres Einkommens ausgewirkt haben.

Sachverhalt

Der Kläger war im Streitjahr mit 35% an einer GmbH beteiligt und deren alleiniger Geschäftsführer. Ausweislich des Arbeitsvertrags hatte er Anspruch auf Reisekostenerstattungen bis zur Höhe der jeweils gesetzlich zulässigen Höchstbeträge.

In der Einkommensteuererklärung erklärte der Kläger einen Bruttoarbeitslohn in Höhe von 89.227 DM, obwohl die beigefügte Lohnsteuerkarte einen Bruttoarbeitslohn in Höhe von 136.556,73 DM auswies. Der Kläger erläuterte dies damit, sein Arbeitgeber sei in finanzielle Schwierigkeiten geraten und er habe daher insoweit auf den Lohn verzichtet. Zum Nachweis legte er die Kopie einer zwischen der GmbH und ihm getroffenen Vereinbarung vor, wonach der Kläger als Gesellschafter-Geschäftsführer zu Gunsten der Firma während eines Liquiditätsengpasses auf sein Gehalt verzichten könne.

Das Finanzamt legte im Einkommensteuerbescheid dennoch den auf der Lohnsteuerkarte ausgewiesenen Bruttoarbeitslohn zu Grunde. Der dagegen gerichtete Einspruch blieb erfolglos. Die Vereinbarung enthalte keinen im Voraus ausgesprochenen konkreten Gehaltsverzicht. Der Gehaltsanspruch sei mit Erbringung der geschuldeten Arbeitsleistung entstanden, so dass der Verzicht auf die Auszahlung des Lohns ebenso wie der Verzicht auf die dem Kläger nach dem Arbeitsvertrag zustehenden Erstattungen für Reisekosten jeweils als Gehaltsverwendung zu beurteilen sei.

Entscheidungsgründe

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in seinem kürzlich veröffentlichten Urteil (vom 15.06.2016, VI R 6/13) u.a. herausgestellt, dass es für die Frage, ob ein Gehaltsverzicht zu einem Zufluss von Arbeitslohn führt, maßgeblich auf den Zeitpunkt der Verzichtserklärung ankommt. Eine zum Zufluss von Arbeitslohn führende verdeckte Einlage könne nur dann gegeben sein, soweit der Steuerpflichtige nach Entstehung seines Gehaltsanspruchs aus gesellschaftsrechtlichen Gründen auf diese verzichtet, da in diesem Fall eine Gehaltsverbindlichkeit in eine Bilanz hätte eingestellt werden müssen. Verzichte der Steuerpflichtige dagegen bereits vor Entstehung seines Gehaltsanspruchs auf diesen, werde er unentgeltlich tätig und es komme nicht zum fiktiven Zufluss von Arbeitslohn beim Gesellschafter-Geschäftsführer.

Hinweise für die Praxis

Gut gemeint ist nicht immer gut gemacht. Ein beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer muss vor der Entstehung seines Gehaltsanspruchs auf diesen verzichten, wenn er die Gesellschaft wirtschaftlich entlasten und dabei keine Lohnsteuer für sein nicht erhaltenes Gehalt verursachen möchte.

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